Nettoføring av tilbakebetalinger av utlegg og utgiftsdeling

Hvem kravet gjelder og bakgrunn for kravet

Kravet gjelder statlige virksomheter omfattet av rundskriv R-101 Statens kontoplan for statsbudsjettet og statsregnskapet. Bakgrunnen for kravet om nettoføring er at virksomhetsregnskapet og statsregnskapet skal gi et godt bilde på det som faktisk skjer.

Hovedregel for regnskapsføring av innbetalinger

Hovedregelen for regnskapsføring av innbetalinger er at de skal regnskapsføres som inntekter, jf. bestemmelser om økonomistyring i staten (bestemmelsene) punkt 3.4.2 tredje avsnitt første setning:
«Kontantprinsippet og bruttoprinsippet innebærer at utbetalinger skal rapporteres som utgifter i den perioden utbetalingen skjer, og at innbetalinger skal rapporteres som inntekter i den perioden innbetalingen skjer.»

Unntak fra hovedregelen for innbetalinger som vedrører utlegg og utgiftsdeling 

Det følger av bestemmelsene punkt 3.4.2 tredje avsnitt andre setning at det skal gjøres enkelte unntak fra kontantprinsippet og bruttoprinsippet, og at disse framgår av Finansdepartementets rundskriv R-101.

Unntakene som vedrører innbetalinger knyttet til refusjon av utlegg og utgiftsdeling framgår av punkt 4.1 tredje avsnitt første og andre setning, punkt 4.3.1 femte avsnitt og punkt 4.4.1 annet avsnitt, som lyder:

«Som en følge av bruttoprinsippet føres utgifter og inntekter for seg, under hver sine kapitler. Innbetalinger som er refusjon av tidligere foretatt utbetaling som vedrører utlegg eller utgiftsdeling, skal imidlertid nettoføres, se pkt. 4.3.1 og 4.4.1.»

«Mottatt tilbakebetaling av utbetaling som vedrører utlegg gjort på vegne av en annen virksomhet eller tilbakebetaling av utbetaling som vedrører en annen virksomhets andel av en utgift ved utgiftsdeling, skal rapporteres som utgiftsreduksjon (nettoføring), jf. pkt. 4.4.1. Dette innebærer en kreditpostering på det utgiftskapittelet og den utgiftsposten der utbetalingen av utlegget eller utgiftsdelingen ble regnskapsført. Mottatte standardrefusjoner skal tilsvarende rapporteres som utgiftsreduksjon.»

«Om refusjon av utbetalinger som vedrører utlegg og utgiftsdeling
Salg innebærer at kjøper mot et vederlag enten overtar eiendomsretten til en eiendel som selger eier eller får utført tjenester som selger leverer, enten gjennom selgers egne ansatte eller underleverandører. I tilfeller hvor det ikke på noen måte kan sies å foreligge salg fra den ene til den andre, vil det gi et uriktig bilde av det reelle forholdet dersom betaling fra en virksomhet inntektsføres av en annen. I slike tilfeller skal virksomheten som mottar innbetalingen føre den som en utgiftsreduksjon. Utgiftsdeling for statlige virksomheter skjer typisk ved reiseutgifter, konferanseutgifter, utgifter til porto og pakking, nettverk og IT-infrastruktur samt husleie og andre felles driftsutgifter (som for eksempel elektrisitet, kantinedrift og renhold). 

I noen spesielle tilfeller skjer utgiftsdeling også i forbindelse med drift/bygging av veier og jernbane. Dersom en virksomhet framleier deler av sine lokaler til en annen virksomhet, skal framleiebetalingen behandles som utgiftsreduksjon. Standardrefusjoner knyttet til arbeidsmarkedstiltak, foreldrepenger, sykepenger, merutgifter til lærlinger og inkluderingstilskudd behandles også som utgiftsreduksjon.»

Hva er et utlegg?

Bevilgningsreglementet og økonomiregelverket i staten inneholder ikke noen definisjon av begrepet utlegg.

Utlegg er beskrevet på denne måten i høringsnotatet fra 2017 der nettoføring ble foreslått: «Et eksempel på dette kan være at en virksomhet A mottar innbetaling fra en annen virksomhet B som er tilbakebetaling av en utbetaling A har gjort på vegne av B ved oppgjør av betalingsforpliktelse som alene vedrører B.»

Å legge ut penger for noen/gjøre et utlegg for noen betyr etter en alminnelig språklig forståelse at du betaler for en vare eller tjeneste på vegne av den andre. Fordringen du da får på den andre, gjøres opp på et seinere tidspunkt. Samme forståelse legges til grunn i rundskriv R-101. Regnskapsføringen skal være den samme enten «den andre» er en annen statlig virksomhet, eller for eksempel et statlig selskap, en kommune, en virksomhet i privat sektor, eller en internasjonal organisasjon.

Rundskriv R-101 er ikke hjemmel for å kunne foreta utlegg, men regulerer kun regnskapsføring når slike blir gjort. I praksis ser vi at utlegg enten foretas ved bruk av egen bevilgning, eller ved at det er innhentet særlig samtykke fra Stortinget, jf. bevilgningsreglementet § 14.

Utlegg i ett regnskapsår, tilbakebetaling i neste regnskapsår

Dersom utlegg og tilbakebetaling skjer i ulike regnskapsår og egen bevilgning brukes, vil dette medføre redusert adgang til bruk av egen bevilgning til egen aktivitet i regnskapsåret. For å unngå dette, bør det så langt som mulig tilstrebes at utlegg og tilbakebetaling skjer i samme regnskapsår.

Dersom tilbakebetalingen i etterfølgende regnskapsår ikke kan unngås, må særlig samtykke fra Stortinget innhentes, for at egen bevilgning fullt ut skal kunne brukes til egen aktivitet. Med slikt særlig samtykke fra Stortinget vil ikke utbetalingen bli utgiftsført i år 1 når utbetalingen skjer, men bli ført på balansekonto som fordring på den andre parten. Denne balansekontoen vil være koplet mot mellomværende med statskassen. I år 2 når tilbakebetalingen mottas, føres denne mot fordringen.

Hva er utgiftsdeling?

Bevilgningsreglementet og økonomiregelverket i staten inneholder ikke noen definisjon av begrepet utgiftsdeling.

Utgiftsdeling er beskrevet på denne måten i høringsnotatet fra 2017 der nettoføring ble foreslått: «Et eksempel på dette kan være at en virksomhet A mottar innbetaling fra en annen virksomhet B som er tilbakebetaling av en utbetaling A har gjort på vegne av B ved oppgjør av betalingsforpliktelse som vedrører både A og B.»

Utgiftsdeling etter rundskriv R-101 innebærer med andre ord at det er gjort en utbetaling knyttet til et kjøp som dels vedrører virksomheten selv og dels vedrører en eller flere andre.

Hvordan skille mellom salg og utgiftsdeling?

Statlige virksomheter er hovedsakelig tjenesteleverandører eller de utøver offentlig myndighet. Det kan i praksis være vanskelig å avgjøre om partene i realiteten deler utgifter ved en felles anskaffelse, altså at det er en ekstern selger, eller om den ene parten foretar et salg til de øvrige gjennom bruk av underleverandører.

Følgende framgår av R-101 punkt 4.4.1 annet avsnitt:
«I tilfeller hvor det ikke på noen måte kan sies å foreligge salg fra den ene til den andre, vil det gi et uriktig bilde av det reelle forholdet dersom betaling fra en virksomhet inntektsføres av en annen.»

Dette innebærer at det i utgangspunktet er en høy terskel for å vurdere noe som utgiftsdeling og ikke salg.

Hva er et salg?

Rundskriv R-101 beskriver videre hva et salg er på denne måten i punkt 4.4.1 annet avsnitt:
«Salg innebærer at kjøper mot et vederlag enten overtar eiendomsretten til en eiendel som selger eier eller får utført tjenester som selger leverer, enten gjennom selgers egne ansatte eller underleverandører.»

For å ta stilling til om det skjer et salg eller en felles anskaffelse med utgiftsdeling, må det vurderes om det skjer en levering av «noe» (vare eller tjeneste) fra den statlige virksomheten til den andre parten mot et vederlag. Ved utgiftsdeling skjer det ikke en leveranse mot vederlag fra den statlige virksomheten til den andre parten. Den statlige virksomheten anses bare å opptre som en slags mellommann mellom den egentlige selgeren og den andre parten, som regel enten av praktiske grunner eller fordi det er mest lønnsomt for begge parter sett under ett eller for staten samlet. Realiteten er at partene sammen anskaffer noe, og at den statlige virksomheten tar seg av det praktiske/administrerer anskaffelsen.

Det må vurderes skjønnsmessig om det skjer en leveranse ved bruk av underleverandør, eller om virksomhetene sammen anskaffer noe. Ved vurderingen av om det skjer salg eller om det skjer en felles anskaffelse, kan det være til hjelp å ta i betraktning formålet til den statlige virksomheten. Det kan også være til hjelp å se hen til varigheten av samhandlingen. Er leveransen utenfor formålet til virksomheten som betaler tredjeparten, og er en engangshendelse eller noe som kan knyttes til en begrenset tidsperiode, kan dette tale for at virksomhetene sammen anskaffer noe. Terskelen for å vurdere noe som en felles anskaffelse framfor et salg er som nevnt over i utgangspunktet høy. Det skal derfor lite bearbeiding til hos den statlige virksomheten før samhandlingen anses som et salg ved bruk av underleverandør.

Framleie av lokaler behandles som utgiftsdeling

Det framgår eksplisitt av rundskrivet at framleie av lokaler skal behandles som utgiftsdeling. Fremleie innebærer at leietakeren overdrar rettigheter og plikter etter leieavtalen til en annen leietaker uten selv å avslutte leieforholdet.

Tilskudd

Ved tilskudd kan det vanskelig sies å foreligge en leveranse og et vederlag, det foreligger altså ikke noe salg. Samtidig kan det være nærliggende å betrakte en del mottatte tilskudd fra en annen statlig virksomhet som utgiftsdeling, for eksempel tilskudd fra Medfinansieringsordningen. Gjennom Medfinansieringsordningen kan digitaliseringsprosjekt i staten få inntil 85 prosent støtte. For å unngå vanskelige grensedragninger med krevende skjønnsutøvelse og for å legge til rette for god sammenheng med reguleringen av tilskudd i de statlige regnskapsstandardene, legges det til grunn at mottatte tilskudd bruttoføres. Dette gjelder uavhengig av hvem som er tilskuddsgiver.

Eksempler på vurdering av salg vs. felles anskaffelse med utgiftsdeling

Eksemplene under tar for seg spørsmål om den mottatte betalingen skal bruttoføres som inntekt eller nettoføres som utgiftsreduksjon. DFØ kan bistå i arbeidet med vurderinger, og i tvilstilfeller av vesentlig betydning er det naturlig at overordet departement involveres.

Eksempel 1: Tilsynsvirksomhet utfører tilsyn og del av vederlaget for tilsynsaktiviteten er refusjon av lønns- og reiseutgifter

Petroleumstilsynet har myndighetsansvar for sikkerhet, beredskap og arbeidsmiljø i petroleumsvirksomheten i Norge. Utøvelsen av myndighetsansvaret innebærer blant annet at det foretas tilsyn hos aktørene i bransjen. Det er rettighetshaver eller den tilsynet retter seg mot som skal betale for tilsyn, og en egen forskrift regulerer betalingen. Forskriftsbestemmelsene omtaler betalingen som refusjon.

Innbetalinger knyttet til gjennomførte tilsyn vurderes som betaling for tilsynstjenester, og skal derfor bruttoføres.

Eksempel 2: IKT-samarbeid

Norsk pasientskadeerstatning (NPE) behandler erstatningskrav fra pasienter som har fått en skade etter behandlingssvikt i den offentlige eller private helsetjenesten. NPE foretar også utbetaling av tilkjente erstatninger, og innhenter penger til dette fra de som er ansvarlige for behandlingssvikten.

Nasjonalt klageorgan for helsetjenesten (Helseklage) behandler blant annet klager på vedtak i ni instanser som gjør vedtak i helse- og omsorgsaker, herunder NPE. Den som har fattet vedtaket, er første klageinstans. Dersom klager ikke får medhold i første klageinstans, sendes saken videre fra klageinstansen til Helseklage.

De to statlige virksomhetene har inngått en samarbeidsavtale om forvaltning og utvikling av IKT-systemer. Av denne framgår det at NPE leverer definerte IKT-tjenester til Helseklage mot vederlag. Vederlaget for det NPE gjør for Helseklage er basert på blant annet NPEs samlede IKT-kostnader, lønnskostnader til IKT-personell og andel av lønnskostnader til ledelses- og støttepersonell innen IKT. Avtalen gjelder inntil den sies opp av en av partene, og oppsigelsestiden er forholdsvis lang.

Innbetalingen fra Helseklage vurderes som betaling for IKT-tjenester, og skal derfor bruttoføres.

Eksempel 3: Olje for utvikling (Ofu)

Ofu-programmet bistår samarbeidslandene med å forvalte olje- og gassressurser på en måte som fremmer bærekraftig økonomisk vekst og velferd, basert på norske erfaringer. Ofu-sekretariatet ligger i Direktoratet for utviklingssamarbeid (Norad).

For gjennomføring av Ofu-programmet har Norad inngått rammeavtaler med en del departementer og deres underliggende virksomheter om adgang til bruk av deres spisskompetanse. Samarbeidsavtalene innebærer at Norad som betaling for bruk av spisskompetansen, refunderer både reiseutgifter, utgifter til personell etter selvkostpris og utgifter til underleverandører.

Hovedoppgaven til OED er å tilrettelegge en samordnet og helhetlig energipolitikk, og et overordnet mål er å sikre høy verdiskaping gjennom effektiv og miljøvennlig forvaltning av energiressursene. Det overordnede målet er ikke eksplisitt avgrenset til situasjonen i Norge, så det kan argumenteres for at arbeid for Norad for å få til dette i Ofu-samarbeidslandene er innenfor formålet med OED. Rammeavtalen dekker en tre-års-periode, og har blitt fornyet en gang.

Etter vår vurdering skal innbetalinger til OED fra Norad behandles som salgsinntekter og bruttoføres, fordi det skjer levering av tjenester mot vederlag.

Eksempel 4: Statens vegvesen betaler underleverandører også for jernbanearbeider

Statens vegvesen har ansvar for veiadministrasjon på riks- og europaveiene. Dette innebærer å ta vare på, planlegge, utvikle, drifte og vedlikeholde veiene. Bane NORs oppgaver er planlegging, utbygging, forvaltning, drift og vedlikehold av det nasjonale jernbanenettet, trafikkstyring og forvaltning av jernbaneeiendom.

I ett tilfelle bestemmer Stortinget at vei- og jernbaneutbygging skal gjennomføres samtidig i et geografisk område som et samarbeidsprosjekt mellom Statens vegvesen og Bane NOR, fordi dette vil gi lavere samlede utgifter for staten enn om prosjektene gjennomføres hver for seg. Statens vegvesen skal stå som mottaker og betaler av fakturaer fra underleverandører som vedrører arbeid knyttet til både vei og jernbane, og skal deretter motta refusjon for arbeid knyttet til jernbane fra Bane NOR.

Statens vegvesen er ikke selger av utbyggingstjenester knyttet til jernbane, men administrerer kun fakturaer fra underleverandører som også vedrører jernbane i ett utbyggingsprosjekt som følge av Stortingets beslutning om samarbeid om utbygging av vei og jernbane for dette ene utbyggingsprosjektet. Regnskapsføring av utgifter til bygging av jernbane på kapitler for veibygging og inntektsføring av refusjon for disse utgiftene som inntekter hos Statens vegvesen vurderes å gi et uriktig bilde av det som skjer. Det samme gjelder den presentasjon som ville bli resultatet i statsregnskapet.

Innbetalingen fra Bane NOR til Statens vegvesen vurderes som refusjon ved utgiftsdeling, og skal derfor nettoføres.

Eksempel 5: Samarbeid om IT-investeringer

Skatteetaten har samarbeidet med noen andre offentlige institusjoner om enkelte IT-investeringer, der disse etatene sammen skal bruke det det investeres i. Blant annet samarbeidet Skatteetaten med Arbeids- og velferdsetaten (NAV) om investeringer i høyvolumskriver og konvolutteringsmaskin. Skatteetaten foretok utbetalingene til investeringene, mens NAV refunderte Skatteetaten for NAVs avtalte andel.

Det vurderes ikke å skje noen leveranse av IT-utstyr fra Skatteetaten til NAV mot vederlag. Selger er leverandøren av skriveren og konvolutteringsmaskinen. Skatteetaten administrerer kun den felles anskaffelsen. Innbetalingen fra NAV til Skatteetaten vurderes derfor som refusjon ved utgiftsdeling, som nettoføres.

Eksempel 6: Samarbeid om utgifter til pakking og porto

Foreldreutvalget for grunnopplæringen (FUG) skal ivareta foreldrenes interesser i skolen, og skal arbeide for et godt samarbeid til beste for alle barn og unge. Det skal gi råd til Kunnskapsdepartementet og Utdanningsdirektoratet samt råd og veiledning til foreldre og ansatte i skolen. Det skal samarbeide med aktuelle aktører innen skolefeltet.

Som et ledd i arbeidet utarbeides det blant annet publikasjoner, som sendes til alle skoler i landet. Det hender at andre organisasjoner legger sitt materiell i samme konvolutt, og at FUG og den samarbeidende organisasjonen deler på utgiften til pakking og porto. Eksempler på organisasjoner det har vært samarbeidet med om utsendelser, er Utdanningsdirektoratet, Helsedirektoratet, Trygg trafikk og UNICEF. I disse tilfellene har FUG stått for pakking og porto, og har mottatt en avtalt refusjon for den andre organisasjonens andel av utgiftene til forsendelsen.

Det vurderes ikke å skje noen leveranse av pakketjenester fra FUG til de andre organisasjonene mot vederlag. Hoveddelen av betalingen er knyttet til porto, som for hele forsendelsen kjøpes fra Posten Norge. Innbetalingen fra de andre organisasjonene til FUG vurderes derfor som refusjon ved utgiftsdeling, som nettoføres.